ICMS-SP: Procedimentos de aplicação da Substituição Tributária

Por Robson de Azevedo

De acordo com o Código Tributário Nacional, artigo 121, parágrafo único, inciso II, a substituição tributária é a instituição pela qual terceira pessoa, sem ser contribuinte, é, por lei, investida em sujeito passivo da obrigação principal e assim obrigada a satisfazer o tributo.

A principal característica da substituição tributária é a retenção do imposto, direto na fonte, do seu fornecimento, seja pelo industrial, fabricante ou distribuidor que comercializem os produtos previstos na legislação de cada Estado da Federação sujeitos a esse tipo de regime. Nas operações interestaduais, a sujeição é regulada por força de convênios e protocolos que o Estado tenha firmado com outro estado. Caso não o haja firmado, o imposto deve ser recolhido na primeira barreira de entrada de nosso território.

O art. 150 da CF, no § 7º, é bastante claro: “A lei poderá atribuir ao sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento do imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido”. Ou seja, a retenção do imposto devido na fonte em função de operações antecedentes, concomitantes ou subseqüentes a esse tipo de tributação. E, ainda, caso não se realize o fato gerador presumido, como, por exemplo, roubo ou incêndio durante o transporte do produto ou outras causas previstas no regulamento de cada estado, o destinatário ficará incumbido da devida restituição do imposto.

ESPÉCIES DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA NO ICMS

Sobre Mercadorias

Operações anteriores

Nessa hipótese de substituição tributária, a legislação atribui a determinado contribuinte a responsabilidade pelo pagamento do ICMS em relação às operações anteriores. Nessa espécie se encontra o diferimento do lançamento do imposto.

Operações Subseqüentes

A ST em relação às operações subseqüentes caracteriza-se pela atribuição a determinado contribuinte (normalmente o primeiro na cadeia de comercialização, o fabricante ou importador) pelo pagamento do valor do ICMS incidente nas subseqüentes operações com a mercadoria, até sua saída destinada a consumidor ou usuário final (art. 6º, parágrafo 1º, da Lei Complementar nº 87/1996).

Operações concomitantes

Essa hipótese de substituição tributária caracteriza-se pela atribuição da responsabilidade pelo pagamento do imposto a outro contribuinte, e não àquele que esteja realizando a operação ou prestação de serviço, concomitantemente à ocorrência do fato gerador. Nessa espécie se encontra a substituição tributária dos serviços de transportes de cargas.

CONTRIBUINTES

Contribuinte Substituto

É o responsável pela retenção e pelo recolhimento do imposto incidente em operações ou prestações antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive do valor decorrente da diferença entre as alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações de destinem mercadorias e serviços a consumidor final. Regra geral, será o fabricante ou importador, no que se refere às operações subseqüentes.

Contribuinte Substituído

É aquele que tem o imposto devido, relativo às operações e prestações de serviços, pago pelo contribuinte substituto.

Responsável

O contribuinte que receber, de dentro ou de fora do Estado, mercadoria sujeita à substituição tributária, sem que tenha sido feita a retenção total na operação anterior, fica solidariamente responsável pelo recolhimento do imposto que deveria ter sido retido.

Na hipótese de responsabilidade tributária em relação às operações ou prestações antecedentes, o imposto devido pelas referidas operações ou prestações será pago pelo responsável quando:

a) da entrada ou recebimento da mercadoria ou serviço;

b) da saída subseqüente por ele promovida, ainda que isenta ou não-tributada;

c) ocorrer qualquer saída ou evento que impossibilite a ocorrência do fato determinante do pagamento do imposto.

APLICAÇÃO

O regime da sujeição passiva por substituição tributária aplica-se às operações internas e interestaduais em relação às operações subseqüentes a serem realizadas pelos contribuintes substituídos.

Ressalte-se que, nas operações interestaduais, em relação a algumas mercadorias, a sujeição ocorre, também, quanto às entradas para uso e consumo ou ativo imobilizado, desde que o destinatário das mercadorias seja contribuinte do ICMS e, nesses casos, não incidirá na operação a margem presumida, pré-definida pelo Governo, na base de cálculo do regime da ST (arts. 6º e 9º, § 2º, da Lei Complementar 87/1996)

INAPLICABILIDADE

Não se aplica a substituição tributária:

a) às operações que destinem mercadorias a sujeito passivo por substituição da mesma mercadoria (ex.: saída de fabricante de lâmpada para outra indústria de lâmpada);

b) às transferências para outro estabelecimento, exceto varejista, do sujeito passivo por substituição, hipótese em que a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto recairá sobre o estabelecimento que promover a saída da mercadoria com destino a empresa diversa;

c) na saída para consumidor final, salvo se a operação for interestadual e o destinatário contribuinte do ICMS, uma vez que, como referido no subitem acima, alguns Protocolos/Convênios que dispõem sobre o regime da substituição tributária atribuem a responsabilidade ao remetente em relação à entrada para uso e consumo ou ativo imobilizado, ou seja, em relação ao diferencial de alíquotas (no caso específico de lâmpadas, os Estados da BA e do PR não exigem a substituição tributária, mesmo se o destinatário for contribuinte do ICMS);

d) à operação que destinar mercadoria para utilização em processo de industrialização.

BASE DE CÁLCULO (BC)

A Lei Complementar nº 87/1996, em seu artigo 8º, ao tratar do regime de sujeição passiva por substituição, determina que a base de cálculo será o valor correspondente ao preço de venda a consumidor acrescido do valor do frete, IPI e demais despesas debitadas ao estabelecimento destinatário, bem como a parcela resultante da aplicação (sobre esse total) do percentual de valor agregado (margem de lucro).

Esse percentual é estabelecido, em cada caso, de acordo com as peculiaridades de cada mercadoria.

BC = (Valor mercadoria + frete + IPI + outras despesas) x margem de lucro

MARGEM DE VALOR AGREGADO

A margem de valor agregado será determinada com base em preços usualmente praticados no mercado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou por intermédio de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados.

A mercadoria submetida ao regime de substituição tributária em operação interestadual terá a margem de valor agregado estabelecida em Convênio ou Protocolo.

FORMA DE CÁLCULO

A regra básica para o cálculo da substituição tributária é a seguinte:

Base de cálculo da substituição tributária (x) Alíquota interna incidente sobre o produto (-) Imposto devido na operação própria do substituto tributário

Admitindo-se produto de perfumaria e de higiene pessoal produzido por fabricante, tributado à alíquota de 25%, com base de cálculo, incluídos os valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ao adquirente e acrescido do valor resultante da aplicação de percentual de margem de Valor Agregado (MVA) correspondente ao Índice de Valor Adicionado Setorial (IVA-ST) de 165,55%, teremos os seguintes cálculos :

Valor do produto fabricado, com os encargos transferíveis ao adquirente: R$ 10.000,00

(+) Índice de Valor Adicionado Setorial (IVA-ST): 165,55% x R$ 10.000,00 = R$ 16.555,00

(=) Base de cálculo da substituição tributária: R$ 26.555,00

(x) Alíquota (25% x R$ 26.555,00): R$ 6.638,75

(-) Imposto devido na própria operação (10.000,00 x 25%): R$ 2.500,00

(=) Imposto devido por substituição tributária (6.638,75 – 2.500,00): R$ 4.138,75

VALOR DO ICMS SUBSTITUTO

O imposto a ser pago por substituição tributária corresponderá à diferença entre o valor resultante da aplicação da alíquota prevista para as operações ou prestações internas do estado de destino sobre a respectiva base de cálculo e o valor do imposto devido pela operação ou prestação própria do substituto.

Esse valor será somado na fatura/duplicata. Portanto, trata-se de um valor a ser cobrado do adquirente, junto com o valor das mercadorias ou serviços faturados.

TRIBUTAÇÃO ÚNICA

Em relação às operações subseqüentes, em razão da sistemática substitutiva do ICMS, as posteriores operações e prestações internas realizadas pelos contribuintes substituídos não mais terão recolhimento do ICMS, encerrando-se o ciclo de tributação.

Também não cabe restituição ou cobrança complementar do imposto quando a operação ou prestação subseqüente à cobrança do ICMS se realizar com valor inferior ou superior àquele estabelecido, desde que a operação seja realizada dentro do próprio estado do contribuinte substituído.

Observe que, se a mercadoria for objeto de nova saída interestadual, só haverá necessidade de se calcular novamente o ICMS substituição se o estado destinatário das mercadorias exigir tal procedimento.

Fonte: TV Contábil